信托协议明确约定信托利益之全部或一部之受益人为委托人，但于信托关系存续中，变更为非委托人；信托关系存续中，委托人追加信托财产，导致增加非委托人享有信托利益之权利的，均属他益信托的情形。在他益信托的情形下，信托成立时，委托人即向非委托人的受益人（他方受益人）赠与享有信托利益的权利，因此，如在已开征赠与税的情况下，于他益信托成立时，本应向他方受益人课征赠与税。而如果在他益信托成立时既已对他方受益人享有信托利益之权利课征赠与税，那么在受托人交付信托财产时就不应再课征所得税，否则就构成重复征税。我国目前尚未开征赠与税，在他益信托成立时并不会被课征赠与税，那么，是否应在受托人向他方受益人交付信托财产时向他方受益人课征所得税呢？笔者认为，答案应该是否定的，因为如果法律对他方受益人受赠信托受益权不予征税，那么，法律也就不应对他方受益人为实现信托受益权而征税，更何况，法律对接受赠与的行为不予征税，却对实质上相当于接受赠与的实现信托受益权的行为予以征税，也有违普遍纳税的税收立法原则。

　　（三）信托财产回复原状之移转，不应课征所得税

　　信托关系因信托不成立（信托法第8条）、不生效（信托法第10条）、无效（信托法第11条）时，于委托人与受托人之间，就信托财产所为之移转或其它处分，系属回复原状之移转行为，各关系人间并无所得发生，亦不应课征所得税。

　　（四）信托财产所生收入的所得税纳税义务人为受益人

　　信托财产发生之收入，是信托关系存续期间受托人管理、处分信托财产而产生的所得，这部分信托利益系由受托人的经营行为而产生，而非直接源于委托人设立信托的行为，因此应予征收所得税。同时，依信托法理，对这部分所得，受托人仅为名义上所有人，实际享有所得的是受益人，因此，按实际受益者课税原则，受益人应为信托财产发生收入的纳税义务人。（注：信托财产所生收入似可视为企业所得税暂行条例、个人所得税法所规定的生产、经营所得，但这部分所得却非受托人所有，故不应以受托人为纳税义务人。这部分所得虽为受益人所有，但却非受益人生产、经营所得，故不应以生产、经营所得为征税对象向受益人课征所得税。）我国相关所得税法应明确规定受益人为信托财产发生收入的纳税义务人。同时，为便利计算所得，并结合信托财产独立原则所生发的财务独立规则，对信托财产发生的收入，应由受托人在所得发生月份或年度（取决于不同所得税的计征方法），按所得类别依法律规定，扣除成本、必要费用及损耗后，分别计算受益人的各类所得额，由受益人依法纳税。另外，为便利税收执法，在受益人不特定或尚不存在的情形下，应以受托人为纳税义务人，就受益人享有的信托利益申报纳税。受托人履行了纳税义务后，取得对受益人的债权，受托人依信托法第37条规定就该债权取得自信托财产求偿的权利。

　　（五）公益信托受益人享有信托利益应免纳所得税

　　公益信托系为促进社会公益目的而设立，具有辅助公共支出的作用。为促进公益信托的发展，法律应为公益信托提供税收奖励，规定公益信托受益人享有信托受益权，免纳所得税。

　　二、土地增值税法中信托财产课税问题

　　土地增值税是对转让土地使用权及地上建筑物和其它附着物（简称转让房地产）并取得收入的单位和个人就其土地增值额征收的一种税。当房地产为信托财产，且于信托关系存续期间发生有偿移转（注：根据土地增值税暂行条例第二条的规定，通过继承、赠与等方式没有取得商业性收益的房地产转让行为不在征税范围之内。）信托财产所有权时，就会产生是否课征土地增值税及谁为纳税义务人的问题。因为信托房地产有偿转让时，该房地产因转让所获得的增值利益，仍由受托人管理运用，因此，当然应以受托人为纳税义务人。

　　三、房产税暂行条例中信托财产课税问题

　　房产税是以房屋为征税客体，按照房屋的价值或房产租金向产权所有人征收的一种税。《房产税暂行条例》第二条规定，房产税由产权所有人缴纳。产权属于全民所有的，由经营管理的单位缴纳。产权出典的，由承典人缴纳。产权所有人、承典人不在房产所在地的，或者产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳。从上述规定可以看出，房产税的缴纳以实际使用情形为依据，与真实或形式所有权人的认定无涉。因此，在以房屋为信托财产的信托关系存续期间，由于受托人对信托财产负有管理义务，房产处于受托人的控制支配之下，而且房产税又是管理财产的必要支出，因此，应规定在以房屋为信托财产的信托关系存续期间，以受托人为房产税的纳税义务人。现行《房产税暂行条例》对信托房屋的房产税征纳问题未予规定，为与信托法配套起见，应予补充完善。另外，出于促进社会公益事业之目的，对公益信托受托人因该信托关系取得房屋，且将该房屋直接用于办理公益活动的，应给予免征房产税的优惠。

　　四、契税暂行条例中信托财产课税问题

　　契税是在转移土地、房屋权属时，向不动产受让人征收的一种税。按照我国《契税暂行条例》第二条的规定，国有土地使用权出让；土地使用权转让，包括出售、赠与和交换；房屋买卖；房屋赠与；房屋交换均属于转移土地、房屋权属的行为。对上述行为依法均应予征收契税。

　　在以土地、房屋为信托财产的信托关系成立时，受托人所受让的信托财产的所有权亦仅为名义所有，向受托人转让信托财产仅为实现信托目的的手段。依信托法理，在信托成立时，受托人虽取得信托不动产的所有权，但却非真正的所有人，而契税系以取得不动产所有权为课税对象的，因此，于信托成立的情形下，不动产所有权仅发生形式移转，不应课征契税。

　　以不动产为信托财产的他益信托关系终止时，受托人依信托文件规定移转信托财产于委托人以外之归属权利人，系一种赠与行为，该归属权利人实质上系以受赠人地位取得不动产所有权，因此应由该归属权利人缴纳（赠与）契税。但以不动产为信托财产的自益信托关系消灭时，受托人依信托文件规定移转信托财产于委托人，系信托不动产所有权的回复，不动产的实质所有权人一直未发生变化，因此，于自益信托情形下，亦不应课征契税。